Лиляна Панева
_________________

Основен принцип на данъчния механизъм на ДДС е безусловната връзка между размера на внесения данък от регистрираното лице и размера на данъчния кредит, на който има право то за получените си облагаеми доставки. В стопанската практика обаче понякога се налага да бъде извършена корекция в размера на ДДС, който е начислен и отчетен за дадена облагаема доставка, след като за нея вече е упражнено правото на данъчен кредит. Причина за такива корекции може да бъдат промяна в условията или прекратяването на договора, по силата на който се извършва доставката, промяна във вида на доставката по смисъла на закона, или допусната грешка при отразяването на данните за нея в съответните данъчни регистри или декларации.

В случаите, при които промяната се извършва след като доставчикът е издал фактура за доставката и участниците в сделката са я отразили в данъчните си регистри по чл.124 от ЗДДС и в справката си декларация за съответния данъчен период, се налага да бъде извършена корекция на размера на ползвания за нея данъчен кредит.

Задължението на регистрираните по ДДС стопански субекти да извършат такава корекция произтича от разпоредбата на чл.78, ал.1 от ЗДДС. В съответствие с нея при изменение на данъчната основа на дадена доставка, при промяна на вида й или при разваляне на договора, по силата на който се извършва тя, регистрираното лице е длъжно да коригира размера на ползвания данъчен кредит и да внесе или приспадне възникналата разлика. Корекцията се извършва в данъчния период, през който са налице обстоятелствата, които налагат промяната (чл.78, ал.2 от закона). В зависимост от характера на конкретните обстоятелства корекцията се осъществява по реда на чл.115 или на чл.116 от закона.

На практика редът за коригиране размера на ползван данъчен кредит по чл.115 от закона се прилага при промяна на данъчната основа на доставка или при разваляне на договор за доставка, по която е издадена фактура, а този по чл.116 от закона - при необходимост от поправки и /или добавки към фактурите или известията към тях.

Корекциите по реда на чл.115 от закона се извършват на основание на документи (известия към фактура), издавани от доставчика. Когато промяната води до увеличение на данъчната основа на дадена доставка, той следва да издаде дебитно известие, а при намаление на основата й или при разваляне на договора за нейното изпълнение - кредитно известие. Известието следва да бъде издадено не по-късно от 5 дни от датата на възникване на съответното обстоятелство, водещо до корекция. То се издава най-малко в два екземпляра - по един за двамата участници в доставката, и следва да съдържа реквизитите по чл.114 от ЗДДС и допълнителни данни за: номера и датата на фактурата, към която се издава известието; основанието за неговото издаване.

При прекратяване или разваляне на договори за лизинг, съдържащи клауза за прехвърляне на собствеността върху обекта на лизинга (по реда на чл.6, ал.2, т.3 от ЗДДС ), също се налага корекция по чл.115 от ЗДДС. Както е известно, по силата на разпоредбата на чл.25, ал.3, т.2 от закона, при такива договори данъчното събитие за доставката възниква на датата на предоставянето на обекта на договора на лизингополучателя. В резултат на това, за разлика от доставките по договори, които не съдържат клауза за прехвърляне на собствеността, а само опция за това, данъкът се дължи в целия размер в 5-дневен срок от възникването на данъчното събитие. Това означава, че в случай на разваляне на договора се налага да бъде извършена корекция в посока на намаление на данъчната основа за доставката. Редът за отразяването на корекцията е посочен в чл.115, ал.6 от ЗДДС. Според него, при прекратяване или разваляне на договор за лизинг с клауза за прехвърляне на собствеността върху лизинговия обект, доставчикът издава кредитно известие за разликата между данъчната основа на доставката и на сумата, която той задържа въз основа на договора (без данъка). На практика това е разликата между сумата на договорените минимални лизингови плащания за срока на договора и сумата на изплатените лизингови вноски до момента на развалянето на договора, без ДДС, включен в тях. Да онагледим казаното с пример:

При изпълнението на доставка по договор за лизинг с включена в него клауза за прехвърляне на собствеността за лекотоварен автомобил на стойност 100 000 лв. на 10.02.2007 г. е начислен данък в размер 20 000 лв. Лизингодателят е отразил данъчната основа и данъка за доставката в дневника си за продажби и в справката си декларация за м.февруари, а лизингополучателят ги е отразил в дневника си за покупки и в справката си декларация за същия данъчен период. В договора е предвидено лизингополучателят да погасява задължението си с месечни лизингови вноски в размер на 2 000 лв. В края на същата година - м. декември, обаче той разбира, че не може да се справи със задължението си и се споразумява с лизингодателя договорът му да бъде прекратен. Към датата на споразумението той е заплатил 10 лизингови вноски на обща стойност 20 000 лв. В 5-дневен срок от тази дата лизингодателят следва да издаде данъчно кредитно известие, в което като данъчна основа да посочи 80 000 лв. (100 000 -20 000), а като размер на данъка
16 000 лв. В резултат на това в дневника си за продажби и в справката си декларация за м. декември той следва да посочи данъчната основа и начисления данък, посочени в известието, със знак минус, при което дължимият данък за доставката му се намалява. При това положение за лизингополучателя, който е ползвал правото на данъчен кредит за покупката си, възниква задължение да коригира размера му с разликата от 16 000 лв., тъй като има право на данъчен кредит само за 4000 лв. (20 000 х 20/100 ). Но при получаването на доставката той фактически е заплатил пълната стойност на данъка и тук основателно възниква въпрос за реда, по който ще му бъде възстановена разликата за дължимия и внесен данък, която също е 16 000 лв.

ЗДДС не определя такъв ред, а недължимо внесеният данък следва да се възстанови на лизингополучателя от лизингодателя по реда на Закона за задълженията и договорите (чл.55). Според посочения член: "Който е получил нещо без основание или с оглед на неосъществено или отпаднало основание, е задължен да го върне". Лизингополучателите следва да имат предвид това и в случай на прекратяване на договор, по който се налага възстановяване на платена сума за ДДС от страна на лизингодателя, да се споразумее с него (желателно в писмен вид или като клауза от споразумението за прекратяване на договора) за реда и сроковете, в които ще бъде извършено възстановяването на дължимата сума.